60.30.00 Verbods- en strafbepalingen

7 Sanctiebepalingen bij aangifteprocedures

7.1 Boetebepalingen voor alle belastingen onder de AWR

Binnen de wetgeving voor de accijns is sprake van aangiftebelasting. Bij aangiftebelasting ligt het initiatief voor het doen van een aangifte in grote mate bij de belastingplichtige. Deze is dan ook verantwoordelijk voor:

1. het tijdig doen van aangifte

2. het tijdig betalen van de verschuldigde accijns

De termijnen voor het doen van de aangifte of het betalen van de verschuldigde accijns zijn in de wetgeving vastgelegd. Het is dus eenvoudig vast te stellen of iemand zijn aangifte heeft gedaan en of het tijdig was. Hetzelfde geldt voor het daadwerkelijk voldoen van de accijns: is de accijns betaald en was de betaling tijdig?

Als de belastingplichtige deze termijnen niet in acht heeft genomen, dan is er sprake van een verzuim. De inspecteur kan dan een verzuimboete opleggen. De Belastingdienst legt verzuimboeten op als een belastingplichtige zijn fiscale verplichtingen niet is nagekomen, zonder dat dit aan opzet of grove schuld te wijten is. Basis voor het opleggen van een verzuimboete bij een aangiftebelasting zijn de artikelen 67b en 67c van de AWR. De uitwerking van deze verzuimboetes ligt in het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB).

Als het handelen of nalaten van de belastingplichtige te wijten is aan opzet of grove schuld, dan is er sprake van een vergrijp. Pas nadat de inspecteur de aanwezigheid van grove schuld of opzet vaststelt en bewijst, kan hij een vergrijpboete opleggen. Basis hiervoor is artikel 67f van de AWR, en wordt ook verder uitgewerkt in het BBBB.

De inspecteur moet kiezen wat hij oplegt: een verzuimboete of een vergrijpboete (BBBB, paragraaf 15). Op deze keuze kan hij niet meer terugkomen; een eenmaal opgelegde verzuimboete sluit het naderhand opleggen van een vergrijpboete voor hetzelfde feit uit, behalve bij nieuwe bezwaren (AWR, artikel 67q). De boete- en fraude coördinator is belast met de beoordeling van (de aanwezigheid van) nieuwe bezwaren. Omgekeerd is het opleggen van een verzuimboete niet meer mogelijk als in eerste instantie een vergrijpboete is opgelegd. Dit geldt zelfs als na het opleggen van de boete nieuwe feiten of omstandigheden aan het licht komen die een andere keuze zouden rechtvaardigen.

Bij fraude kunnen strafrechtelijke bepalingen van toepassing zijn. Er kan nooit sprake zijn van zowel een vergrijpboete als een strafrechtelijke vervolging of bekeuring. Als er eenmaal een vergrijpboete is opgelegd, kan er geen strafrechtelijke vervolging meer plaatsvinden (en andersom); dit is het zogenaamde "una via beginsel".

Naar boven

7.2 Verzuimboeten

Zowel de AWR als het BBBB maakt een onderscheid tussen aangifteverzuimen en betalingsverzuimen. Een belastingplichtige kan dit gelijktijdig belopen. Bij iedere aangifte moet dus gekeken worden of de aangifte tijdig is en of de betaling tijdig en volledig is.

Naar boven

7.2.1 Aangifteverzuimen

Van een aangifteverzuim is sprake als de aangifte niet binnen de termijn is gedaan die de AWR in artikel 10 stelt. Deze termijn is zowel voor tijdvakbelastingen (maandaangifte) als voor tijdstipbelastingen (dagaangifte en weekaangifte) ten minste een maand. Op grond van artikel 67b van de AWR kan wegens niet - of te laat - doen van een aangifte een verzuimboete worden opgelegd van maximaal € 123. De mogelijkheid tot het opleggen van een verzuimboete als gevolg van een aangifteverzuim vervalt na een jaar nadat de aangifte gedaan had moeten worden.

Aangifteverzuim bij periodieke aangifte

Volgens artikel 10, lid 2, eerste volzin, van de AWR, moet de belastingplichtige de aangifte binnen een maand na het einde van het tijdvak doen waarop de aangifte betrekking heeft. Dit betekent dat bij toepassing van de maandaangifte bijvoorbeeld de aangifte over de maand februari uiterlijk op 31 maart bij de Belastingdienst binnen moet zijn. De Algemene Termijnen wet is op dit artikel niet van toepassing: als 31 maart op een zaterdag, zondag of feestdag valt, moet de aangifte de laatste werkdag van maart bij de Belastingdienst binnen zijn.

Bij verzending per post is een aangifte tijdig gedaan als deze voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits deze niet later dan een week na afloop van die termijn is ontvangen. Omdat de aangiften in een retourenveloppe worden opgestuurd ontbreekt een stempel van TNT. Zolang de aangifte niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen, moet ervan worden uitgegaan dat de aangifte tijdig is.

In artikel 67b van de AWR is het niet nakomen van de aangifteplicht opgenomen als een beboetbaar feit, met een maximale verzuimboete van € 123. De belastingplichtige krijgt niet direct een verzuimboete, er geldt een coulanceperiode van 7 dagen.

Als de aangifte wordt ingediend binnen 7 dagen na afloop van de wettelijke termijn, wordt er geen verzuimboete opgelegd (BBBB, paragraaf 22, lid 4). Er wordt ook geen verzuimmededeling verzonden omdat een verzuimenreeks niet van toepassing is.

Als de aangifte wordt ingediend na 7 dagen na afloop van de wettelijke termijn, wordt een verzuimboete opgelegd van 50% van het wettelijk maximum, dit is € 61.

In uitzonderlijke gevallen kan een maximale verzuimboete van € 123 worden opgelegd. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan situaties waarin sprake is van het stelselmatig niet of niet binnen de termijn doen van aangifte.

Als een AGP-houder een aangifteverzuimboete is opgelegd dan kan hij bezwaar maken. Als bij belastingplichtige ook sprake is van een betalingsverzuim, dan kan over hetzelfde tijdvak zowel een aangifteverzuimboete als een betalingsverzuimboete worden opgelegd.

Aangifteverzuim bij dag- of weekaangifte

Artikel 10, lid 2, eerste volzin, van de AWR, heeft betrekking op een tijdvakaangifte. Een dag- of weekaangifte heeft echter geen betrekking op een tijdvak maar op een tijdstip. Volgens artikel 10, lid 2, tweede volzin, van de AWR, moet de aangifte worden gedaan binnen een door de inspecteur te stellen termijn van ten minste een maand.

De termijn van ten minste een maand die hierin staat is aangepast in artikel 53a van de WA. Daar staat dat de belasting uiterlijk de dag (of in geval van weekaangifte: uiterlijk op de vrijdag van de week daarop volgend) na het tijdstip waarop verschuldigdheid ontstaat moet zijn voldaan en dus ook de aangifte moet worden gedaan.

Artikel 67b van de AWR verwijst alleen naar de aangiftetermijn van artikel 10 van de AWR. De accijns kent in afwijking van artikel 10 van de AWR een andere (specifieke) aangiftetermijn. Dit heeft tot gevolg dat een aangifteverzuimboete bij dag- en weekaangifte niet mogelijk is.

Naar boven

7.2.2 Betalingsverzuimen

Voor het geheel of gedeeltelijk niet betalen van een aangiftebelasting of het niet tijdig betalen hiervan kan de inspecteur een verzuimboete opleggen. Dat is geregeld in artikel 67c van de AWR. De boete bedraagt maximaal € 4.920. De mogelijkheid tot het opleggen van een verzuimboete als gevolg van niet tijdig betalen vervalt na 5 jaar na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan.

Betalingsverzuim bij een periodieke aangifte

Er zijn twee situaties:

1. Er is sprake van het niet of gedeeltelijk niet voldoen van de belasting (de accijns is (deels) niet aangegeven en/of (deels) niet betaald).

2. Er is sprake van een te late betaling (de aangifte accijns is wel binnen, maar te laat betaald).

Of de Belastingdienst een boete oplegt wegens het niet tijdig betalen hangt af van de vraag of de belanghebbende betaald heeft voor of uiterlijk op de datum waarop de naheffingsaanslag is gedagtekend, of daarna. In de praktijk wordt het toetsen van de tijdigheid van de betaling gedaan aan het einde van het tijdvak, veelal dus een maand nadat de betaling gedaan had moeten zijn.

In artikel 67c van de AWR is het niet nakomen van de betalingstermijn opgenomen als een beboetbaar feit, met een maximale verzuimboete van € 4.920. De belastingplichtige krijgt niet direct een verzuimboete, er geldt een coulanceperiode van 7 dagen als hij het voorafgaande tijdvak voor dezelfde belastingsoort niet in verzuim was.

Als de betaling wordt gedaan binnen 7 dagen na afloop van de wettelijke termijn én er het voorafgaande tijdvak tijdig is betaald, wordt er geen verzuimboete opgelegd (BBBB, paragraaf 23, lid 4). Er wordt wel een verzuimmededeling verzonden.

Als de betaling wordt gedaan na 7 dagen na afloop van de wettelijke termijn, of binnen zeven dagen én hij heeft het voorafgaande tijdvak ook niet tijdig betaald, wordt een verzuimboete opgelegd van 2% van de niet, gedeeltelijk niet of niet binnen de termijn betaalde belasting tot het wettelijk maximum van € 4.920. De verzuimboete wordt minimaal gesteld op € 50.

Wordt een gedeelte van de totaal verschuldigde belasting binnen 7 dagen na afloop van de wettelijke termijn betaald en een gedeelte na zeven dagen, dan wordt de boete berekend over het gehele bedrag dat te laat is betaald.

In uitzonderlijke gevallen kan een maximale verzuimboete van € 4.920 worden opgelegd. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan situaties waarin sprake is van het stelselmatig niet of niet binnen de termijn betalen.

Als een AGP-houder een betalingsverzuimboete is opgelegd, dan kan hij daartegen bezwaar maken. Bij een verzuimmededeling zonder verzuimboete (maximaal 7 dagen te laat betaald en vorig tijdvak op tijd betaald) is bezwaar niet mogelijk.

Als bij belastingplichtige tevens sprake is van een aangifteverzuim dan kan over hetzelfde tijdvak zowel een aangifteverzuimboete als een betalingsverzuimboete worden opgelegd.

Betalingsverzuim bij dag- of weekaangifte

Artikel 19, lid 1 van de AWR heeft betrekking op een tijdvakaangifte. Een dag- of weekaangifte heeft echter geen betrekking op een tijdvak maar op een tijdstip. Op grond van artikel 19, lid 3 van de AWR moet de belasting worden betaald binnen één maand na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.

De termijn van een maand die hierin staat is aangepast in artikel 53a van de WA. Daar staat dat de belasting uiterlijk de dag (of in geval van weekaangifte: uiterlijk op de vrijdag van de week daarop volgend) na het tijdstip waarop verschuldigdheid ontstaat moet zijn voldaan.

Artikel 67c van de AWR verwijst naar de in de belastingwet gestelde termijn.

Onder belastingwet worden zowel de AWR als andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van rijksbelastingen verstaan. Dus ook de wetgeving betreffende de accijns. Dit heeft tot gevolg dat een betalingsverzuimboete bij dag- en weekaangifte wel mogelijk is. Voor het opleggen van de verzuimboete geldt hetzelfde als beschreven is voor de periodieke aangifte, met dien verstande dat in plaats van het voorafgaande tijdvak wordt uitgegaan van het voorafgaande tijdstip. Voor het voorafgaande tijdstip geldt een referentieperiode van een jaar. De samenloop met de aangifteverzuimboete is niet van toepassing. Evenals voor de periodieke aangifte is voor de dag- en weekaangifte paragraaf 23 van het BBBB van toepassing.

Een aangifte voor de accijns wordt elektronisch gedaan. Hiervoor wordt gebruik gemaakt van het zogenaamde Persoonlijk Domein van een ondernemer. Dit is een beveiligd gedeelte van de computerserver van de Belastingdienst. Als een belastingplichtige een aangifte heeft gedaan krijgt deze aangifte een betalingskenmerk. Ook dit betalingskenmerk kan de belastingplichtige raadplegen in zijn Persoonlijk Domein.

Naar boven

7.3 Vergrijpboeten

De inspecteur kan bij aangiftebelastingen een vergrijpboete opleggen als er sprake is van een betalingsverzuim (BBBB, paragraaf 23, lid 8). Bij aangifteverzuimen is alleen een verzuimboete mogelijk (BBBB, paragraaf 22, lid 5)

Vergrijpboeten hebben het karakter van een straf voor een handelen of nalaten van de belastingplichtige, waarbij sprake is van opzet of grove schuld en waarbij de belastingplichtige niet de belasting heeft betaald die hij had moeten betalen. De hoogte van de vergrijpboete bedraagt een percentage van de belasting die de belastingplichtige niet heeft aangegeven of betaald door opzettelijk of grofschuldelijk handelen. Bij vergrijpboeten zal de inspecteur de aanwezigheid van grove schuld of opzet moeten vaststellen en bewijzen.

Volgens artikel 67f van de AWR kan de Belastingdienst een boete van maximaal 100% van de verschuldigde belasting opleggen. Dit kan als de Belastingdienst vaststelt dat de belasting niet, gedeeltelijk niet of niet tijdig is betaald door een opzettelijke of grofschuldige gedraging van de belastingplichtige.

Het is daarbij niet relevant of wel of niet aangifte is gedaan en of deze aangifte wel of niet juist is geweest. Het criterium is dat de belasting die betaald had moeten worden, niet, niet geheel of niet tijdig betaald is, waarbij dit aan de opzet of grove schuld van de belanghebbende te wijten is geweest. Dit is geregeld in artikel 67f van de AWR, en in paragraaf 28 van het BBBB. Paragraaf 25 van het BBBB geeft de percentages aan die worden gebruikt bij het opleggen van de vergrijpboete.

De Hoge Raad heeft grove schuld omschreven als "in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid".

Er kan sprake zijn van grove schuld:

• bij ernstige verwijtbaarheid, zoals laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid

• bij het nalaten van het inwinnen van informatie

• als nalatigheden zich herhaaldelijk voordoen

Er kan sprake zijn van opzet als:

• de belanghebbende volhardt in het begaan van onjuistheden die door hem zijn onderkend, nadat hij daarop is gewezen

• de inspecteur aannemelijk kan maken dat de belanghebbende wist dat hij een onjuiste aangifte deed

Er kan sprake zijn van voorwaardelijke opzet als de belanghebbende zich willens en wetens blootstelt aan de reële kans dat:

• hij onjuist aangifte doet

• hij belasting niet of niet tijdig betaalt

Op basis van al deze juridische termen kan de indruk ontstaan dat er niet zo snel sprake is van grove schuld of (voorwaardelijke) opzet. Als echter een concrete casus aan deze voorwaarden getoetst wordt dan blijkt dat vaak sprake is van grove schuld of (voorwaardelijke) opzet. Bij twijfel raadpleegt de behandelaar de (boete)fraudecoördinator.

Artikel 67k van de AWR schreef tot 1 juli 2009 de inspecteur voor dat hij, voordat hij een vergrijpboete ging opleggen, de belanghebbende ervan in kennis stelde dat hij dat van plan was, onder vermelding van de gronden waarop zijn voornemen berustte. Artikel 67k van de AWR is, als gevolg van de invoering van de Vierde tranche AWB, met ingang van 1 juli 2009 vervallen. Artikel 67k van de AWR geldt, gegeven het overgangsrecht, nog met betrekking tot boeten die zijn opgelegd wegens overtredingen die voor 1 juli 2009 hebben plaatsgevonden. De mogelijkheid die het oude artikel 67k, lid 2 van de AWR bood aan de belanghebbende reeds voor het opleggen van de boete de gronden te betwisten, vinden we thans terug in de mogelijkheid van artikel 5:53, lid 3 van de AWB om bij bepaalde bestuurlijke boeten een zienswijze naar voren te brengen als geregeld in afdeling 4.1.2 van de AWB.

Naar boven

7.4 Strafrechtelijke bepalingen

Op grond van artikel 53, lid 1 van de WA moet de in een tijdvak verschuldigd geworden accijns op aangifte worden voldaan. Dit houdt in dat de aangever zelf de omvang van de verschuldigde accijns moet bepalen, aangifte moet doen en de verschuldigde accijns (tijdig) moet betalen. Artikel 19, lid 1 van de AWR stelt dat de belastingplichtige binnen één maand na het einde van het betreffende tijdvak de accijns overeenkomstig de aangifte aan de ontvanger moet betalen.

Naar boven

7.4.1 Opzettelijk geen aangifte doen

Als de accijnsaangifte opzettelijk niet of te laat wordt ingediend is op grond van artikel 69, lid 1 van de AWR sprake van een strafbaar feit.

Er moet een proces-verbaal worden opgemaakt wegens vermoedelijke overtreding van artikel 53, lid 1 van de WA in samenhang met artikel 19, lid 1 van de AWR hetgeen strafbaar gesteld is bij artikel 69, lid 1 van de AWR. Voor de vorm en inhoud van het proces-verbaal raadpleegt de behandelaar zijn (boete)fraudecoördinator.